修改其他债务条件的核算

(一)修改其他债务条件的会计处理原则

    1.修改其他债务条件时，债务人应按未来应付金额小于应付债务账面价值的差额计人资本公积，并减记应付债务账面价值，如果修改后的债务条款涉及或有支出的，应将或有支出包括在未来应付金额中，含或有支出的未来应付金额小于应付债务账面价值的差额计人资本公积。在未来偿还债务期间或有支出没有发生的，其已记录的或有支出转入资本公积。

    2.修改其他债务条件后，未来应付金额等于或大于应付债务账面价值的，债务人在债务重组时，不做账务处理。将来实际偿付债务的金额大于应付债务账面价值的差额作为当期财务费用。

    3．修改其他债务条件时，债权人应按未来应收金额小于应收债权账面价值的差额，减记应收债权账面价值，减记的金额首先冲减已计提的坏账准备，不足以冲减的部分计入当期营业外支出。如果修改后的债务条款涉及或有收益的，则或有收益不应包括在未来应收金额中，待实际收到或有收益时，计人当期的营业外收入。

    4.修改其他债务条件后，未来应收金额等于或大于应收债权账面余额的，债权人在债务重组时不做账务处理。但应在备查簿中登记。待实际收到时，实际收到的金额大于应收债权账面余额的差额，冲减当期财务费用。  

    5.修改其他债务条件后，未来应收金额大于应收债权账面价值，但小于应收债权账面余额的，债权人应按未来应收金额小于应收债权账面余额的差额，冲减已计提的坏账准备。

    (二)修改其他债务条件的账务处理

    修改其他债务条件时，债务人应按未来应付金额小于应付债务账面价值的差额，借记“应付账款”等科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；债权人按未来应收金额小于应收债权账面余额的差额和该项债权已计提的坏账准备两者孰低的金额，借记“坏账准备”科目，如果巳计提的坏账准备不足以冲减的，按不足冲减的部分，借记“营业外支出——债务重组损失”科目，按未来应收金额小于应收债权账面余额的差额，贷记“应收账款”等科目。

    假设甲债权人某项应收账款账面余额为c，债务重组后未来应收金额为D，该项应收账款已计提坏账准备为E。则债务重组时，甲债权人的账务处理如下：

    如果C-D<E，则

    借：坏账准备    　　　　　　　　　　　　　　   　C—D

      贷：应收账款    　　　　　　　　　　　　　　    C-D

    如果C-D>E，则

    借：坏账准备                                        E

        营业外支出——债务重组损失              (C－D)－E

      贷：应收账款                                    C-D

    例l：2000年6月30日A企业因购货向B企业签发并承兑商业汇票面值100000元，利率8％，期限6个月。2000年12月31日商业汇票到期时，A企业无力支付票款，双方按商业汇票本息转入应付、应收账款，B企业对该应收账款计提坏账准备5000元。2001年1月1日经协商，B企业同意将本金减至80000元，偿还期限延至2002年1月1日，利率为5％。根据上述资料，A、B企业作会计分录如下：

    1．A企业会计分录-

    (1)将应付票据转人应付账款

    应付账款账面价值100000×(1+8％×6÷12)-104000(元)

    借：应付票据                                       104000

      贷：应付账款——B企业                            104000

    (2)2001年初债务重组时-

    未来应付金额80000×(1+5％)-84000(元)m

    借：应付账款  B企业                          (104000-84000)20000

      贷：资本公积——其他资本公积                             20000

    (3)2002年初清偿债务时

    借：应付账款——B企业                        (104000-20000)84000

      贷：银行存款                                             84000

    2．B企业会计分录

    (1)将应收票据转入应收账款

    应收账款账面余额100000×(1+8％×6÷12)-104000(元)

    借：应收账款——A企业    　　　　     　　　　　　　　104000

      贷：应收票据    　　　　　　　　　　　　　　　　　　104000

    (2)2001年初债务重组时

    未来应收金额80000×(1+5％)＝84000(元)

    债务重组损失=(104000-84000)-5000＝15000(元)

    借：坏账准备   　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 5000

        营业外支出——债务重组损失     　　　　　　　　　　　15000

      贷：应收账款  A企业    　　　　　　　　　(104000-84000)20000

    (3)2002年初收回本息时

    借：银行存款    　　　　　　　　　　   　　(104000-20000)84000

      贷：应收账款——A企业　　　　　　　　　　　　　　　　　84000

    例2：承例l，假设经双方协商，重组后的债务是否计收5％的利息取决于A企业2001年是否实现盈利，其他条件不变，则A、B企业作会计分录如下：

    1．A企业会计分录

    (1)应付票据转人应付账款的会计分录同例l

    (2)债务重组的会计分录同例1

    (3)2002年初清偿债务时(如果2001年实现盈利)

    借：应付账款——B企业　　　　　　　　　　　　　　　　　　　84000

      贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　84000

    (4)2002年初清偿债务时(如果2001年未实现盈利)

    借：应付账款——B企业　　　　　　　　　　　　　　　　　　　84000

      贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　80000

          资本公积——其他资本公积　　　　　　　　　　　　　　　4000

    需要说明的是，如果债务重组协议规定，或有支出按期(季、月等)结算，应当在结算期满时，按已确认的属于本期未发生的或有支出金额，作为资本公积处理。

    2．B企业会计分录

    (1)应付票据转入应付账款的会计分录同例1

    (2)2001年初债务重组的会计分录

    未来应收金额=80000元

    债务重组损失=(104000-80000)-5000=19000(元)

    借：坏账准备                                   5000

        营业外支出——债务重组损失                 19000

      贷：应收账款——A企业          (104000-80000)24000

    (3)2002年初收回本息时(如果A企业2001年实现盈利)

    借：银行存款    [80000×(1+5％)]84000

      贷：应收账款——A企业          (104000-24000)80000

          营业外收入                                4000

    (4)2002年初收回本金时(如果A企业2001年未实现盈利)

    借: 银行存款                                  80000

      贷：应收账款                                80000